分享原则，即缔约国双方都有征税权，可以在居住国征税，也可以在收人来源国征税，但来源地国家拥有优先征税权。为保证居住国能够分享到一部分投资所得，来源国必须适当降低对投资所得征收的预扣税税率。对于劳务所得中的独立个人劳务所得、退休金、『政府』服务所得、学生取得的所得以及教师和研究人员的所得，原则上由居住国征税；而对于非独立个人劳务所得、董事费、表演家和运动员所得，原则上由来源国优先征税。对于财产所得，原则上由财产所在地国家行使征税权。

另外，税收协定范本规定避免双重征税的方法为免税法和抵免法。为了避免纳税人受到歧视，还规定了缔约国一方国民到另一方从事活动所应受到的一些税收无差别待遇，即国籍无差别待遇、常设机构无差别待遇、费用扣除无差别待遇、对外资企业税收无差别待遇等。应该说，经合发组织范本和联合国范本促进了各国『政府』之间签订税收协定的规范化，在此基础上各国之间的税收协定正成为协调国际税收关系、避免双重征税的重要工具之一。

但是税收协定的执行有时并不十分有效。一些国家不能放弃本国的目标，当单独实行税收政策较按协定执行更有利时，这些国家就不会同意税收协定的规定。税收协定谈判的实践说明，有时哪怕只是在两国之间，税收协定也难以达成，需要花费大量的时间和精力。所以有人提出建立国际『性』的组织，或给予某个现存的机构以特权，系统负责税收事务1。

九、国际避税和反避税

1.国际避税概述

避税和逃税是税收领域中的普遍问题，而国际税收领域与国内税收领域相比，避税和逃税问题更为复杂和突出。，之所以如此，与国际经济交往的扩大和跨国活动的增加，尤其是与跨国公司的产生和发展有着密切的联系。一方面跨国公司在国际经济活动中面临着比国内市场更为激烈的市场竞争，税收负担的轻重直接影响其收益大小、竞争的胜负。公司当然尽一切可能避免税收负担，并在安排税务计划时进行种种可能的避税选择。另一方面，各国间税收范围、税率高低、税收征管上存在的差异也客观上为跨国纳税人进行国际避税和逃税创造了条件。

应该看到，国际避税和逃税是两个不同的概念，国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定的差异，运用变更经营地点或经营方式等合法手段，减少甚至免除国际纳税义务的行为。而国际逃税则是指跨国纳税人违反税法规定，用拒绝申报所得、少报或瞒报所得、伪造账册等各种欺骗手段不缴或少缴税款的非法行为。尽管从各国『政府』角度看，避税行为和逃税行为都是以逃避税收为目的，都减少了国家的财政收人，但对避税和逃税，『政府』的防范措施是不同的，对于避税主要通过对税法和税收协定作出相应修订、补充，杜绝漏洞；对于国际逃税坝u是根据有关税法和税收协定进行制裁。所以，跨国公司要研究的是如何合法避税，而不是非法逃税。

2.国际避税的方式

目前，跨国公司所采用的国际避税方式主要有：利用转让价格转移利润；避免成为税收上的法人居民；通过资金、货物或劳务的流动避税；利用各种有利于避税的公司、企业组织形式以及利用有关制度规定，合法避税。由于转让价格转移利润将在本专题后面阐述，这里先讨论以下几种方式。

(1)避免成为税收上的法人居民

在实行居民管辖权的国家里，是否为法人居民有三种判断标准：一是注册登记地标准；二是总机构标准；三是实际管理机构所在地标准。注册登记地标准是指只要在一国根据国家或各级『政府』的法律登记注册，就成为该国法人，并同时视为该国税收上的居民公司企业。总机构标准是指只要在异国有总控制机构，如总公司等，就成为该国居民公司。实际管理机构所在地标准与总机构标准大致相同，只是前者兼顾到有些跨国公司下设若干实际管理中心的具体情况，为判定某公司企业的居民身份而提供的更为详细的具体标准，通常都规定董事会所在地或经营决策中心所在地为公司企业的住所。

法人居民地点的选择，对于跨国公司纳税义务的大小至关重要，因为作为一个国家的法人居民，就必须将世界范围的分、子公司所得汇总在该国纳税，高税率国的法人居民承担着比较高的纳税义务。为减轻税负，跨国公司可以利用各国对法人居民的判断标准不同，避免成为高税国的法人居民。如美国是采用注册地标准的国家，为避免成为美国的法人居民，跨国公司可把总机构和管理机构设在美国，而在其他国家登记注册。而如果跨国公司将注册地、总机构或管理机构设在巴拿马或中国香港地区等仅实行收人来源管辖权的国家或地区内，一方面可避免成为任何一居住国的法人居民，另一方面由于这些地方所得税税率低，而且只对来源于境内的所得征税，这样就可大大减轻跨国公司的税负。

(2)通过资金、货物或劳务的流动避税

跨国纳税人可以通过把资金、货物或劳务等转移出高税国进行避税。跨国公司主要是通过建立常设机构来转移资金、货物或劳务。关于常设机构的定义，至今还不是很明确。经合发组织范本对常设机构所下的定义，相对米说比较狭隘。对常设机构规定更广泛的定义，已成了当今发展中国家的趋势。许多国家的双边税收协定仿效经合发组织范本，规定了大量的免征税收的常设机构活动，比如，货物仓储、存货管理、货物购买、广告宣传、信息提供或其他辅助『性』营业活动，等等。这样，就提供了各种通过建立常设机构进行逃避税收的渠道。建立一个或更多个进行免税活动的常设机构，有时可以和子公司或分公司同时成立，借以转移资金、货物或劳务。

(3)子公司和分公司的选择

跨国公司在对外投资时，可以选择不同的