须注重对实际税负的考察。

3.跨国公司对国际双重征税的避免

（1）国际双重征税概述

两个或两个以上的国家，在同一时期内，对参与国际活动的同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象或税源，征收相同或类似的税收就是国际双重征税。国际双重征税分为法律『性』重复征税和经济『性』重复征税两种类型。法律『性』重复征税，指的是由不同的国家在同一时期内对同一纳税人的同一课税对象进行征税。而经济『性』重复征税，是指不同的国家对不同跨国纳税人的同一课税对象或同一税源的重复征税。其中，不同的跨国纳税人，是指在法律上不同，而在经济上同一或至少有联系的纳税人，如债权人和债务人、公司和股东、交易活动的买方和卖方、母公司和子公司、受托人和受托财产所有人等。目前，随着跨国经营和跨国投资活动的日益发展，经济『性』重复征税正成为国际税收的重要问题之一。

国际双重征税的产生主要是由于各国税收管辖权的重叠行使造成的。其重叠形式包括：居民管辖权与地域管辖权之间的重叠、确定居民身份标准不同的居民管辖权之间的重叠、确定收人来源的标准不同的收人来源管辖权之间的重叠等。不管何种形式的重叠，都会导致跨国经营和投资所得重复征税淇结果不仅不合理地加重了跨国纳税人的税收负担，增加了成本消u弱了纳税人在国际竞争中的地位，而且减少了投资所得，影响了再投资的积极『性』，更重要的是有利于公平税负的原则。从宏观上看，阻碍了国际间资金、技术、商品等的流动，不利于国际经济合作和发展。

作为跨国纳税人，跨国公司难免遇到国际双重征税的问题。根据安永国际会计师事务所的调查，有83％的跨国公司认为避免双重征税是目前国际税收中最主要的问题1。因此，减少、避免和消除国际重复征税是世界各国『政府』与从事国际经济洗动的人们的共同愿望和要求，它已成为国际税收政策中的一项共同产法目标。

4.国际双重征税的避免方法

目前，减少、避免和消除国际双重征税的常用方法主要有免税法、税款扣除法、税收抵免法和签订税务协定四种。

(1)免税法（method of tax exemption）

免税法也称豁免法，这种方法是指行使居民管辖权的国家对本国居民源于国外且已向外国『政府』纳税的收益免征税，只对来源于国内的收益征税。例如，甲国的某跨国公司母公司在纳税年度获取本国收益＄800000，它在乙国有一子公司，同年获得收益＄300000，甲、乙两国所得税税率分别为40％和35％，子公司在乙国获得的收益在甲国免税，则母公司只须就本国获取的收益向甲国缴纳所得税＄320000（＝＄800 000x40％）。

实行免税法的国家在规定对本国居民来自于国外的收益免税的同时，往往还要规定一些附加的限制条件，并不是所有国外收益都可以免税。如法国的所得税法规定，对来源于国外的股息、利息、特许权使用费等投资所得不给予免税，只给予抵免；给予免税的国外所得必须在缴纳了外国税收后全数汇回国内，并且要在股东之间进行分配，以利于改善本国的国际收支状况。

免税法通过对国外收益免税，从税收角度给予跨国公司以最大的优惠待遇，有利于资本输出。但这种方法是建立在减少本国税收的基础上，而且不考虑收益来源国的税率高低，因而并没有体现公平税负的原则，也使得跨国公司得以利用国际税负的差别逃税避税，所以并不是解决国际双重征税的最好方法。

(2)税款扣除法（method of tax deduction）

税款扣除是指行使居民管辖权的国家，对居民已缴纳的国外所得税额，允许从其来自于世界范围内的应税总所得中作为费用扣除。采用扣除法只能减轻或缓和国际双重征税，并不能完全消除之，其减少国际双重征税的数额不能超过纳税人已向外国『政府』缴纳的税额乘以本国税法适用的税率。

(3)税收抵免法（method of tax credit）

税收抵免也称税款贷项，是指行使居民管辖权的国家，对其居民公司的国外所得征税时，允许居民把已缴的外国税额从应向本国缴纳的税额中扣除。税收抵免法与税款扣除法两者的区别在于，前者是将国外已纳税款作为国内应纳税额的扣除，而后者则是抵减应税所得。抵免法能消除国际双重征税，是目前普遍采用的一种避免国际双重征税的方法。按照纳税人的国内公司与国外公司之间的不同法律关系，可以将抵免法分为直接抵免和间接抵免两种方法。

1直接抵免法（method of direct credit）

直接抵免法适用于同一经济实体跨国纳税人的税收抵免，它主要适用于位于居住国的总公司与位于非居住国的分公司之间的税收抵免关系。由于国外分公司不具有独立的法人地位，它与总公司同属一个法人经济实体，因此分公司已向国外『政府』缴纳的税额，可以视同为总公司缴纳的，居住国『政府』允许将其从本国应缴纳的总税额中予以扣除；但是抵免额不得超过国外分公司所得按照跨国公司居住国税率计算的应纳税额，即抵免限额（limit of tax credt）。

直接抵免法的计算公式如下：

应纳居住国税额＝（居住国所得十国外分公司所得）x居住国税率一允许抵免额。

允许抵免额取纳税人已向分公司所在国缴纳的所得税与抵免限额之间的较小者，其中抵免限额计算如下：

抵免限额＝国外分公司所得x居住国税率

抵免法中使用抵免限额，目的在于在不损害本国税收利益的前提下，消除双重征税，从而使得在低税国家经营的企业承担与本国经营者同样的税负，而在高税国家经营的企业已纳税额中只能抵免相当于在本国经营所承担的税负部分，多余的部分不予抵免。对于国外分公司国外所得在国外已缴税大于抵免限额部分，有些国家规定可以结转到其他年份进行抵免，如美国规定为前转2年，后转5年，日本规定为后转5年。

抵免限额的计算有三种方法，即综合限额法、分国限额法及分项限额法。综合限额法是指在多国直接抵免下，跨国公司居住国『政